Налоговый кодекс РФ

Статья 156. Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, получающими доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров

Комментарий к статье Судебная практика Комментарии

1. Налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

В аналогичном порядке определяется налоговая база при реализации залогодержателем в установленном законодательством Российской Федерации порядке предмета невостребованного залога, принадлежащего залогодателю.

2. На операции по реализации услуг, оказываемых на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров и связанных с реализацией товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 настоящего Кодекса, не распространяется освобождение от налогообложения, за исключением посреднических услуг по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1, подпунктах 1 и 8 пункта 2 и подпункте 6 пункта 3 статьи 149 настоящего Кодекса.

Комментарий к ст. 156 НК РФ

1. Применяя правила п. 1 ст. 156, нужно учесть, что:

а) по договору поручения (упомянутому в ст. 156) одна сторона (поверенный) обязуется выполнить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя (ст. 971 ГК). Доверитель обязан уплатить поверенному вознаграждение, если это предусмотрено договором, законом, иными правовыми актами. Однако в случаях, когда договор поручения связан с осуществлением обеими сторонами или одной из них предпринимательской деятельности, доверитель обязан уплатить поверенному вознаграждение, если договором не предусмотрено иное (ст. 972 ГК);

б) по договору комиссии (упомянутому в ст. 156) одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. Комиссионеру обязан уплатить вознаграждение комитент, а при наличии делькредере - также и дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленном в договоре комиссии (ст. 990, 991 ГК);

в) по агентскому договору (упомянутому в ст. 156) одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершить по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала. Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре (ст. 1005, 1006 ГК). См. об этих договорах подробнее в книге: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части 2 ГК РФ (изд. 3). С. 603 - 645);

г) в них речь идет о налогоплательщике (организации или индивидуальном предпринимателе, см. об этом комментарий к ст. 143 НК), заключившем один из упомянутых выше договоров. К сожалению, в ст. 156 не учтены правила ряда норм ГК, например:

- о том, что не являются представителями лица, действующие хотя и в чужих интересах, но от собственного имени (например, коммерческие посредники), а также лица, уполномоченные на вступление в переговоры относительно возможных в будущем сделок (ст. 182 ГК);

- о коммерческих представителях, т.е. лицах, постоянно и самостоятельно представительствующих от имени предпринимателей при заключении ими договоров в сфере предпринимательской деятельности (ст. 184 ГК). См. об этом в книге: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части 1 ГК РФ (изд. 2). С. 329 - 334.

В связи с этим, исходя из буквального толкования текста ст. 156 НК, на договоры коммерческого посредничества и коммерческого представительства правила ст. 156 не распространяются. Видимо, законодателю придется восполнять этот пробел при дальнейшей работе над НК;

д) они обязывают плательщика НДС определять налоговую базу как сумму дохода (например, вознаграждения комиссионера), полученную им в виде вознаграждения, любых иных доходов (например, дополнительное вознаграждение за делькредере) при исполнении обязательств по договорам поручения, комиссии, агентскому. Так, если комиссионер реализовал товары комитента за 1 млн. рублей (в т.ч. комиссионное вознаграждение - 20% от этой суммы), то налоговая база для комиссионера составляет 200 тыс. рублей (т.е. 20% от суммы, полученной за реализацию товара).

2. Специфика правил п. 2 ст. 156 состоит в том, что:

а) в них речь идет о случаях, когда комиссионер (поверенный, агент) реализовал товары (работы, услуги) комитента (доверителя, принципала), освобожденные от налогообложения НДС (в соответствии с правилами ст. 149 НК, см. комментарий к ней);

б) они устанавливают, что операции по оказанию услуг комиссионера (поверенного, агента) при реализации таких товаров (работ, услуг) не освобождаются от налогообложения НДС;

в) из общего правила есть ряд исключений, и эти услуги освобождаются от налогообложения НДС в случаях реализации:

- на территории РФ услуг по сдаче в аренду служебных и (или) жилых помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в РФ (см. комментарий к п. 1 ст. 149 НК);

- медицинских товаров отечественного или зарубежного производства по перечню, утвержденному Правительством РФ;

- ритуальных услуг, услуг и работ по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил, а также при реализации похоронных принадлежностей в порядке и на условиях, определяемых Правительством РФ (см. комментарий об этом к подпункту 1, 8 п. 2 ст. 149);

- реализации изделий народных художественных промыслов, указанных в подп. 6 п. 3 ст. 149 НК (см. комментарий).

Судебная практика по статье 156 НК РФ:

Комментарии ()

    Статья 156 - структура и статьи