Налоговый кодекс РФ

Статья 315. Порядок составления расчета налоговой базы

Комментарий к статье Комментарии

Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными настоящей главой, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года.

Расчет налоговой базы должен содержать следующие данные:

1. Период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом).

2. Сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде, в том числе:

1) выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также выручка от реализации имущества, имущественных прав, за исключением выручки, указанной в подпунктах 2 - 7 настоящего пункта;

2) выручка от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

3) выручка от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

4) выручка от реализации покупных товаров;

5) утратил силу. - Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ;

6) выручка от реализации основных средств;

7) выручка от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств.

3. Сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе:

1) расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав, за исключением расходов, указанных в подпунктах 2 - 6 настоящего пункта.

При этом общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода, определяемых в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса;

2) расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

3) расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

4) расходы, понесенные при реализации покупных товаров;

4) исключен. - Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ;

5) расходы, связанные с реализацией основных средств;

6) расходы, понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг).

4. Прибыль (убыток) от реализации, в том числе:

1) прибыль от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также прибыль (убыток) от реализации имущества, имущественных прав, за исключением прибыли (убытка), указанной в подпунктах 2, 3, 4 и 5 настоящего пункта;

2) прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

3) прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

4) прибыль (убыток) от реализации покупных товаров;

4) исключен. - Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ;

5) прибыль (убыток) от реализации основных средств;

6) прибыль (убыток) от реализации обслуживающих производств и хозяйств.

5. Сумма внереализационных доходов, в том числе:

1) доходы по операциям с производными финансовыми инструментами, обращающимися на организованном рынке;

2) доходы по операциям с производными финансовыми инструментами, не обращающимися на организованном рынке.

6. Сумма внереализационных расходов, в частности:

1) расходы по операциям с производными финансовыми инструментами, обращающимися на организованном рынке;

2) расходы по операциям с производными финансовыми инструментами, не обращающимися на организованном рынке.

7. Прибыль (убыток) от внереализационных операций.

8. Итого налоговая база за отчетный (налоговый) период.

9. Для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащего переносу в порядке, предусмотренном статьей 283 настоящего Кодекса.

Комментарий к ст. 315 НК РФ

1. Анализ правил ст. 315 позволяет сделать ряд выводов:

а) они посвящены порядку составления расчета налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Последний:

- представляет собой один из видов подтверждения данных налогового учета (см. об этом коммент. к ст. 313, 314 НК);

- составляется налогоплательщиком налога на прибыль организаций самостоятельно (т.е. нет каких-либо централизованно утвержденных форм расчета; нельзя его составление перелагать на налоговые органы). Это не препятствует тому, чтобы налогоплательщик воспользовался услугами независимых аудиторов, консалтинговых фирм и т.п.;

б) расчет налоговой базы должен составляться налогоплательщиком:

- за каждый отчетный, а также за весь налоговый период;

- исходя из данных налогового учета (т.е. он должен основываться на этих данных, вытекать из них, а не составляться произвольно);

- нарастающим итогом (т.е. за период с 1 января по 31 декабря (включительно) с разбивкой по отчетным периодам);

- на основе положений гл. 25 НК, а не норм Закона о бухучете, Положения о бухучете, действующих ПБУ;

в) структура расчета налоговой базы должна содержать те разделы, которые прямо указаны в ст. 315 НК. Однако это не означает, что налогоплательщик не вправе включать в расчет по налоговой базе иные сведения (например, справочные, дополнительные), способствующие более полной характеристике (раскрытию) порядка формирования налоговой базы).

2. Расчет налоговой базы (с учетом изложенного выше) должен обязательно содержать следующие данные:

1) в разделе 1 "Период, за который определяется налоговая

база" указываются:

а) конкретный налоговый период (т.е. календарный год), за который в расчете определяется налоговая база;

б) данные налогового учета начиная с 1 января и далее (нарастающим итогом) до 31 декабря (включительно);

2) в разделе 2 "Сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде" указывается:

а) выручка от реализации товаров (работ, услуг) (она определяется по правилам ст. 249 НК, см. коммент. к ней). Кроме того, в этом разделе отражается:

- выручка от реализации имущества, а также выручка от реализации имущественных прав (напомним, что для целей налогообложения налогом на прибыль организаций эти понятия не совпадают, см. коммент. к п. 2 ст. 248 НК);

- именно выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства (т.е. товары, изготовленные самим налогоплательщиком налога на прибыль организаций, оказанные им услуги, работы, которые именно он сам выполнил);

б) выручка от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке (см. о таких ценных бумагах, а также об их отличиях от ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, коммент. к ст. 280 - 282 НК);

в) выручка от реализации покупных товаров. В практике возник вопрос: идет ли в данном случае речь о товарах, которые изначально были приобретены в целях дальнейшей реализации (т.е. для перепродажи) или и о других товарах (в т.ч. и о тех, которые не предполагалось перепродавать)? Речь идет о выручке от реализации любых покупных товаров;

г) выручка от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке (см. об этом коммент. к ст. 303 НК);

д) выручка от реализации основных средств (см. о том, что относится для целей налогообложения налогом на прибыль организаций к основным средствам, коммент. к ст. 257 НК);

е) выручка от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств (см. об этом коммент. к подп. 32 п. 1 ст. 264 НК);

3) в разделе 3 "Сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации" отражаются:

а) расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства (когда затраты напрямую были связаны с изготовлением и реализацией товара). Речь при этом идет и о:

- материальных расходах;

- расходах на оплату труда;

- расходах, связанных с амортизацией;

- прочих расходах (см. об этом коммент. к ст. 252 - 264 НК, а также к ст. 318 НК);

б) расходы, понесенные при реализации имущества и имущественных прав. При этом общая сумма упомянутых расходов подлежит уменьшению:

- на сумму остатков незавершенного производства (о незавершенном производстве см. коммент. к ст. 319 НК);

- на сумму остатков продукции (собственного производства) на складе (например, еще не отгруженной и не реализованной);

- на сумму продукции, уже отгруженной, но еще не реализованной (такая ситуация возможна, например, если налогоплательщик применяет кассовый метод) на конец данного отчетного периода (т.е. по состоянию на 31 марта, 30 июня, 30 сентября) или по состоянию на 31 декабря (включительно). Оценка остатков готовой, а также отгруженной, но нереализованной продукции осуществляется в соответствии с п. 3, 4 ст. 319 НК;

в) расходы, понесенные при реализации налогоплательщиком налога на прибыль организаций покупных товаров, финансовых инструментов срочных сделок, а также ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

г) расходы, связанные с реализацией основных средств. В практике возник вопрос: подлежат ли отражению в разделе 3 расходы, связанные с реализацией нематериальных активов (учитывая правила ст. 257 НК, а также правила п. 9 ст. 258 НК, приравнивающие в ряде случаев нематериальные активы к амортизируемому имуществу)? Систематическое толкование норм ст. 257, 258, 322 НК (см. коммент. к ним) и ст. 315 позволяет ответить на этот вопрос утвердительно. Во всяком случае, законодатель по данному вопросу неясно определил свою позицию, а любые неясности в актах законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (ст. 3, 108 НК);

д) расходы, понесенные обслуживающим производством и хозяйством при реализации ими товаров (работ, услуг);

4) в раздел 4 "Прибыль (убыток) от реализации" включаются следующие данные:

а) прибыль от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также от реализации имущества и имущественных прав. Она исчисляется по правилам, изложенным в ст. 286, 288 НК (см. коммент. к ним);

б) прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке (с учетом правил ст. 280 - 282 НК, см. коммент. к ним);

в) прибыль (убыток) от реализации покупных товаров, финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;

г) прибыль (убыток) от реализации основных средств, обслуживающих производств и хозяйств. При этом сумма убытков исчисляется в соответствии со ст. 274, 283 НК (см. коммент. к ним);

5) в разделе 5 "Сумма внереализационных доходов" отражаются данные, определенные в соответствии со ст. 250 НК (см. коммент. к ней);

6) в разделе 6 "Сумма внереализационных расходов" - затраты, определенные в соответствии со ст. 265 НК (см. коммент. к ней);

7) в разделе 7 "Прибыль (убыток) от внереализационных операций" - доходы (затраты), определенные с учетом правил ст. 317 НК (см. коммент. к ней);

8) в разделе 8 "Итого налоговая база за отчетный (налоговый) период" показывается налоговая база за первый квартал, полугодие, 9 месяцев, за весь календарный год, определенная по правилам ст. 274 НК, с учетом особенностей, установленных для определения налоговой базы банками, страховщиками, негосударственными пенсионными фондами, профессиональными участниками рынка ценных бумаг и т.д. в нормах ст. 281, 282, 290 - 305 НК (см. коммент. к ним).

3. Принципиально важное положение содержится в последнем (девятом) разделе "Расчет налоговой базы". Для правильного определения суммы прибыли, которая подлежит налогообложению данным налогом (но не перечислению в бюджет, ибо возможна, например, ситуация зачета по налогам и сборам), необходимо:

а) исключить из налоговой базы (определенной по результатам разделов 1 - 8 Расчетов налоговой базы) сумму убытка, полученного в предыдущем (ряде предыдущих) налоговом периоде;

б) при исчислении упомянутого выше убытка - учитывать правила подп. 32 п. 1 ст. 264, ст. 274, 280, 283, 304 НК (см. коммент. к ним).

Полученная (в результате такого уменьшения) разница и облагается налогом на прибыль организаций.

Комментарии ()

    Статья 315 - структура и статьи